При определении базы по налогу на прибыль налогоплательщик вправе включить отрицательную курсовую разницу в состав расходов


Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации опубликовал постановление по делу № 16335/11 от 29 мая 2012 года, в котором рассматривался спор между закрытым акционерным обществом и Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу. Суть рассмотренного ВАС в порядке надзора спора касалась правомерности включения во внереализационные расходы отрицательной курсовой разницы при выплате дивидендов в иностранной валюте. Поводом к рассмотрению дела в порядке надзора стало обращение в ВАС закрытого акционерного общества о пересмотре в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции, об отказе в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции, о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Фабула дела: Налогоплательщиком было принято решение о выплате дивидендов по привилегированным акциям в евро, в размере рублевого эквивалента по курсу Банка России на день принятия решения. При этом, общество выплатило акционеру сумму дивидендов в евро, удержав при этом налог на прибыль как налоговый агент. К моменту фактической их выплаты курс евро увеличился, что привело к образованию отрицательной курсовой разницы, которую налогоплательщик включил во внереализационные расходы. В итоге, по результатам выездной налоговой проверки общества, инспекцией вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. Налоговый орган доначислил обществу суммы налога на прибыль, пеней и штрафов. Между тем, общество не согласилось с решением инспекции и обратилось в арбитражный суд с настоящими исковыми требованиями.

Арбитражные суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования общества, полагая, что положения действующего законодательства не исключают возможности учета отрицательных курсовых разниц, возникших в связи с переоценкой обязательств по выплате дивидендов. Между тем, суд кассационной инстанции не согласился с данной правовой позицией судов и отказал в удовлетворении требования, указав, что обязательства по выплате дивидендов могут быть выражены в иностранной валюте, но не выходить за пределы чистой прибыли, рассчитанной в рублях.

Коллегия судей ВАС передала дело в Президиум, поскольку судебная практика, складывавшаяся до настоящего момента по вопросу правомерности учета в целях налогообложения прибыли разниц, возникших в связи с переоценкой обязательств по выплате дивидендов, была неоднозначной. Президиум ВАС не согласился с выводами суда кассационной инстанции и удовлетворил заявление общества, мотивируя свое постановление следующим. В рассматриваемой ситуации, обязательство по выплате дивидендов не может расцениваться как обязательство, принимаемое вне связи с деятельностью, направленной на получение дохода. Отрицательные курсовые разницы представляют собой сумму чистой прибыли, оставшуюся после налогообложения и распределяемую между участниками. Именно поэтому они не включаются в расходы, учитываемые в целях налогообложения.

С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что даже если расходы не подлежат учёту при расчёте налога на прибыль, то это не является препятствием для учёта в целях налогообложения курсовой разницы, возникшей в связи с переоценкой соответствующего обязательства.

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
Президиума Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации
№ 16335/11
Москва 29 мая 2012 г.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
в составе:
председательствующего – Председателя Высшего Арбитражного
Суда Российской Федерации Иванова А.А.;
членов Президиума: Абсалямова А.В., Андреевой Т.К., Бациева В.В.,
Витрянского В.В., Козловой О.А., Маковской А.А., Никифорова С.Б.,
Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. –
рассмотрел заявление закрытого акционерного общества «Газпром
ЮРГМ Трейдинг» о пересмотре в порядке надзора постановления
Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 31.08.2011 по делу № А81-5904/2010 Арбитражного суда Ямало-
Ненецкого автономного округа.
В заседании приняли участие представители:
от заявителя – закрытого акционерного общества «Газпром ЮРГМ
Трейдинг» – Акчурина Г.М., Коптева А.Е., Кузнецова Т.В., Чимидова Г.С.;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по
крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному
округу – Захаров Д.В., Мостовой К.В.
Заслушав и обсудив доклад судьи Бациева В.В., а также объяснения
представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил
следующее.
Закрытое акционерное общество «Газпром ЮРГМ Трейдинг»
(далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого
автономного округа с заявлением о признании недействительным решения
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим
налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее –
инспекция) от 30.09.2010 № 06-18/13 о привлечении общества к
ответственности за совершение налогового правонарушения в части
доначисления 20 752 731 рубля налога на прибыль, начисления
соответствующих сумм пеней и штрафов по эпизоду, касающемуся
завышения внереализационных расходов за 2009 год в виде отрицательной
курсовой разницы.
Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа
от 05.03.2011 требование удовлетворено.
Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от
07.06.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановлением от 31.08.2011 названные судебные акты отменил, в
удовлетворении требования отказал.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской
Федерации, о пересмотре в порядке надзора постановления суда
кассационной инстанции общество просит его отменить, ссылаясь на
нарушение единообразия в толковании и применении арбитражными
судами норм материального права, оставить без изменения решение суда
первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции.
В отзыве на заявление инспекция просит оставить обжалуемый
судебный акт без изменения как соответствующий действующему
законодательству.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве
на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей
участвующих в деле лиц, Президиум считает, что заявление подлежит
удовлетворению по следующим основаниям.
Как установлено судами, по результатам выездной налоговой
проверки общества инспекцией вынесено решение от 30.09.2010
№ 06-18/13 о привлечении налогоплательщика к налоговой
ответственности, которым обществу доначислено 20 752 731 рубль налога
на прибыль, начислены соответствующие суммы пеней и штрафа согласно
пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее –
Кодекс).
Основанием для доначисления указанной суммы налога на прибыль
послужил вывод инспекции о неправомерном учете обществом в составе
внереализационных расходов 103 763 656 рублей отрицательных курсовых
разниц, возникших в 2009 году в результате роста курса евро по
отношению к рублю и переоценки выраженных в данной иностранной
валюте обязательств общества по выплате дивидендов.
Из материалов дела следует, что открытое акционерное общество
«Газпром», владеющее 100 процентами голосующих акций общества,
01.06.2009 приняло решение № 146/А об утверждении годовой
бухгалтерской отчетности за период с 24.10.2007 по 31.12.2008 и
распределении прибыли общества.
Решением № 146/А определено, что дивиденды по
привилегированным акциям, принадлежащим «Винтерсхалл Холдинг АГ»,
выплачиваются в евро в размере, эквивалентном 10 071 738 409 рублям и
рассчитываемом по курсу Банка России на день принятия указанного
решения. Поскольку официальный курс рубля к евро на 01.06.2009
составлял 43,3780 рубля за один евро, у общества возникло обязательство
по выплате дивидендов по привилегированным акциям в сумме
232 185 403,96 евро.
Общество, удержав как налоговый агент налог на прибыль с
указанной суммы дохода, 28.07.2009 выплатило «Винтерсхалл
Холдинг АГ» дивиденды в размере 220 576 132, 96 евро.
В связи с ростом курса евро по отношению к рублю на 30.06.2009
(дату окончания отчетного периода) и дату выплаты дохода в результате
увеличения в рублевом исчислении выраженного в иностранной валюте
обязательства по выплате дивидендов возникли отрицательные курсовые
разницы по переоценке обязательства в общей сумме 103 763 656 рублей,
которые включены обществом в состав внереализационных расходов.
Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требование
общества, исходили из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Кодекса в состав
внереализационных расходов, не связанных с производством и
реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление
деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или)
реализацией. К таким расходам относятся в том числе расходы в виде
отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки требований
(обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте,
проводимой в связи с изменением официального курса иностранной
валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным
банком Российской Федерации (подпункт 5 пункта 1 указанной статьи).
Отрицательной курсовой разницей в целях налогообложения
прибыли признается курсовая разница, возникающая при уценке
требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке
выраженных в иностранной валюте обязательств.
Положения подпункта 5 пункта 1 статьи 265 Кодекса не исключают
возможности учета отрицательных курсовых разниц, возникших в связи с
переоценкой обязательств по выплате дивидендов.
Суд кассационной инстанции, отменяя судебные акты первой и
апелляционной инстанций и отказывая в удовлетворении требования
общества, исходил из отсутствия оснований для применения подпункта 5
пункта 1 статьи 265 Кодекса, поскольку возникшие отрицательные
курсовые разницы были связаны с переоценкой обязательства по выплате
дивидендов, расходы по которым в силу пункта 1 статьи 270 Кодекса не
учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
По мнению Президиума, при рассмотрении настоящего дела суды
первой и апелляционной инстанций, признавая решение инспекции
недействительным в оспариваемой части, правомерно исходили из
следующего.
Выплачиваемые участникам хозяйственных обществ дивиденды
представляют собой распределяемую между ними прибыль, полученную в
результате осуществления предпринимательской деятельности. В связи с
этим обязательство по выплате дивидендов не может расцениваться как
обязательство, принимаемое вне связи с деятельностью, направленной на
получение дохода.
Положения пункта 1 статьи 270 Кодекса, исключающие из состава
расходов, учитываемых для целей налогообложения, суммы начисленных
дивидендов, не могут быть расценены как устанавливающие одновременно
и предписание о недопустимости учета отрицательных курсовых разниц,
возникающих в результате переоценки обязательства по выплате
дивидендов. Невключение дивидендов в состав расходов, учитываемых
для целей налогообложения, обусловлено не квалификацией данных
расходов как не связанных с деятельностью, направленной на получение
дохода, а тем, что дивиденды представляют собой сумму чистой прибыли,
оставшуюся после налогообложения и распределяемую между
участниками.
Отрицательная курсовая разница, полученная в результате дооценки
выраженного в иностранной валюте обязательства по выплате дивидендов,
возникает объективно вне воли налогоплательщика вследствие
макроэкономических процессов и изменения курса рубля по отношению к
иностранной валюте и представляет собой потери в имущественной сфере
налогоплательщика в результате увеличения размера его обязательства в
рублевом исчислении.
Положения подпункта 5 пункта 1 статьи 265 Кодекса не содержат
каких-либо ограничений для учета в целях налогообложения
отрицательных курсовых разниц, возникающих в результате дооценки
выраженного в иностранной валюте обязательства, принятого
налогоплательщиками в рамках деятельности, направленной на получение
дохода. Отсутствуют в данной норме и какие-либо ограничения для учета
отрицательных курсовых разниц, возникших в связи с переоценкой
обязательств по выплате дивидендов.
При названных обстоятельствах постановление суда кассационной
инстанции нарушает единообразие в толковании и применении
арбитражными судами норм права и согласно пункту 1 части 1 статьи 304
Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит
отмене.
Вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по
делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на
основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся в
настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены на
основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального
кодекса Российской Федерации, если для этого нет других препятствий.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 5
части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:
постановление Федерального арбитражного суда Западно-
Сибирского округа от 31.08.2011 по делу № А81-5904/2010 Арбитражного
суда Ямало-Ненецкого автономного округа отменить.
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа
от 05.03.2011 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного
суда от 07.06.2011 по тому же делу оставить без изменения.
Председательствующий А.А. Иванов