Разрешение вопроса о принадлежности исключительного права не влияет на квалификацию контракта


Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации опубликовал постановление по делу № 2296/12 от 17 июля 2012 года, в котором рассматривался спор между открытым акционерным обществом и Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области. Суть рассмотренного ВАС в порядке надзора спора касалась значения условия о передачи исключительных прав на результаты работ для целей квалификации договора НИОКР. Поводом к рассмотрению дела в порядке надзора стало обращение в ВАС открытого акционерного общества о пересмотре в порядке надзора решения суда первой инстанции и постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций, об отказе в удовлетворении требований о признании недействительным решения налоговой инспекции.

Фабула дела: Налогоплательщик по договору с иностранным заказчиком выполнил для него работы по договору на  НИОКР. По результатам этой сделки заказчик должен был получить комплект конструкторской документации на специзделие, его математическую модель и опытный образец. При этом, договор не предусматривал передачу заказчику исключительных прав на результат работ. Общество не уплачивало НДС, поскольку в данной ситуации местом выполнения таких работ территория РФ не является. Налоговый орган, при проверке, квалифицировал эту операцию как поставку на экспорт комплекса имущества военного назначения, облагаемую по ставке 0%, в отсутствие предоставления в 180-дневный срок, документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, доначислил налогоплательщику НДС по ставке 18% с этой операции. Общество, не согласившись с решением инспекции, обратилось в арбитражный суд с настоящими исковыми требованиями.

Арбитражные суды трех инстанций частично отказали в удовлетворении требований общества, указав, что рассматриваемые отношения не могут быть квалифицированы как выполнение опытно-конструкторских работ, потому, что исключительные права на результат работ иностранному заказчику не передавались. Кроме того, суды пришли к выводу о том, что режим налогообложения, предусмотренный пп. 4 п .1 ст. 148 НК РФ, в данном случае неприменим, поскольку в случае отсутствия передачи исключительных прав на результаты ОКР, результаты таких работ фактически остаются на территории РФ.

Коллегия судей ВАС передала дело в Президиум, указав, что то обстоятельство, что исключительные права на результат работ иностранному заказчику не передавались, не может рассматриваться как основание для иной квалификации предмета договора. Президиум ВАС не согласился с выводами судов нижестоящих инстанций и отменил в части оспариваемые судебные акты, мотивируя свое постановление следующим. Заключенный контракт по своей правовой природе является договором на выполнение опытно-конструкторских работ, местом выполнения которых признается место нахождение заказчика, в рассматриваемом случае – территория иностранного государства. То обстоятельство, что исключительные права на результат работ иностранному заказчику не передавались, не может рассматриваться как основание для иной квалификации предмета контракта.

С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что разрешение вопроса о принадлежности исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, созданные при выполнении опытно-конструкторских работ, не влияет на квалификацию договора как договора подрядного типа.

 

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Президиума Высшего Арбитражного Суда

Российской Федерации

№ 2296/12

Москва 17 июля 2012 г.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в

составе:

председательствующего – Председателя Высшего Арбитражного

Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Абсалямова А.В., Андреевой Т.К.,

Бабкина А.И., Бациева В.В., Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П.,

Козловой О.А., Першутова А.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л. –

рассмотрел заявление открытого акционерного общества

«Машиностроительное конструкторское бюро «Факел» имени академика

П.Д. Грушина» о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного

суда города Москвы от 06.04.2011 по делу № А40-86304/10-116-304,

постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2011

и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа

от 16.11.2011 по тому же делу.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя – открытого акционерного общества

«Машиностроительное конструкторское бюро «Факел» имени академика

П.Д. Грушина» – Аристов С.В., Березина В.А., Сазанов С.В.;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по

крупнейшим налогоплательщикам по Московской области –

Андрейкин П.А., Соломяный А.В., Шишкин Р.Н.

Заслушав и обсудив доклад судьи Бациева В.В., а также объяснения

представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил

следующее.

По итогам выездной налоговой проверки открытого акционерного

общества «Машиностроительное конструкторское бюро «Факел» имени

академика П.Д. Грушина» (далее – общество) Межрайонной инспекцией

Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по

Московской области (далее – инспекция) принято решение от 31.03.2010

№ 09-23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового

правонарушения (далее – решение инспекции), на основании которого

обществу направлено требование от 05.07.2010 № 851 об уплате сумм

доначисленных налогов, начисленных пеней и штрафа (далее – требование

инспекции).

Не согласившись с решением и требованием инспекции, общество

оспорило их в Арбитражный суд города Москвы.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 06.04.2011 решение

инспекции признано недействительным в части доначисления налогов по

пунктам 1.1, 1.2.1, 1.2.2, 1.2.3, 1.2.4, 1.2.7 – 1.2.10, 2.2 – 2.4, 4.1, начисления

соответствующих сумм пеней и штрафов, а также в части привлечения к

ответственности на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса

Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) в виде взыскания

550 рублей штрафа и начисления 5 393 рублей пеней по налогу на доходы

физических лиц; требование инспекции признано недействительным в

соответствующей части; в удовлетворении остальной части требований

обществу отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда

от 30.06.2011 с учетом дополнительного постановления от 13.07.2011 и

определения от 13.07.2011 об исправлении опечаток решение суда первой

инстанции отменено в части отказа обществу в удовлетворении

требований о признании недействительными пункта 2.5 мотивировочной

части решения инспекции в части доначисления 672 206 750 рублей налога

на прибыль и начисления пеней за периоды с 20.08.2007 по 31.03.2010,

с 20.04.2008 по 31.03.2010, с 20.10.2008 по 31.03.2010, подпункта 3

пункта 2 и подпункта 2 пункта 3.1 резолютивной части решения инспекции

и соответствующей этим частям части требования инспекции, требования

общества в этой части удовлетворены; также отменено решение суда

первой инстанции об оставлении без рассмотрения требований общества

по пункту 1.4 мотивировочной части решения инспекции,

соответствующих ей подпункта 1 пункта 1, подпункта 1 пункта 2 и

подпункта 1 пункта 3.1 резолютивной части решения инспекции, в этой

части решение и требование инспекции признаны недействительными (за

исключением выводов, содержащихся в данном пункте и касающихся

пунктов 1.2.11, 2.6, 8 мотивировочной части решения инспекции); в

остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением

от 16.11.2011 оставил без изменения постановление суда апелляционной

инстанции.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный СудРоссийской

Федерации, о пересмотре названных судебных актов в порядке надзора

общество просит их отменить в части отказа в удовлетворении требований

по эпизодам, изложенным в пунктах 1.2.11, 2.6, 8 мотивировочной части

решения инспекции, ссылаясь на неправильное применение судами норм

материального права, и принять по делу новый судебный акт об

удовлетворении заявленных требований в указанной части.

В отзыве на заявление инспекция просит оставить оспариваемые

судебные акты без изменения как соответствующие действующему

законодательству.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве

на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей

участвующих в деле лиц, Президиум считает, что обжалуемые судебные

акты подлежат отмене в части по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, 01.06.2006 Китайская

компания по импорту и экспорту продукции точного машиностроения

(далее – иностранный заказчик) и федеральное государственное унитарное

предприятие «Рособоронэкспорт» (далее – предприятие) заключили

контракт (далее – контракт), в соответствии с которым предприятие

приняло на себя обязательства выполнить опытно-конструкторские работы

по техническому заданию иностранного заказчика и передать комплект

конструкторской документации на специзделие, его математическую

модель и опытный образец.

Эта сделка с учетом специального регулирования отношений в

области военно-технического сотрудничества с иностранными

государствами была совершена предприятием как государственным

посредником по экспорту (импорту) продукции военного назначения от

своего имени, но за счет общества, что подтверждается заключенным

между предприятием и обществом договором комиссии от 04.07.2006,

который закреплял полномочия предприятия на заключение с

иностранным заказчиком от своего имени, но за счет общества договора на

выполнение опытно-конструкторских работ, а также регулировал

отношения и действия сторон, направленные на исполнение указанного

договора. Кроме того, согласно пункту 3.4 договора комиссии общество

обязано было выполнить опытно-конструкторские работы, изготовить и

поставить конструкторскую документацию на специзделие, его

математическую модель и опытный образец на условиях,

предусмотренных контрактом, заключенным предприятием с иностранным

заказчиком.

Для выполнения принятых на себя обязательств обществом были

заключены 10.07.2006 с открытым акционерным обществом «Импульс» и

01.12.2006 с обществом с ограниченной ответственностью «Цифровые

технологии» (далее – соисполнители) договоры на выполнение опытно-

конструкторских работ.

Общество, полагая, что в рамках исполнения обязательств перед

иностранным заказчиком им выполняются опытно-конструкторские

работы, исходило из того, что местом реализации этих работ в силу

подпункта 4 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса территория

Российской Федерации не признается, следовательно, данные операции

согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса не являются объектом

обложения налогом на добавленную стоимость.

Руководствуясь указанными нормами, а также подпунктом 2

пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса, общество учло в составе

расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль,

8 464 929 рублей налога на добавленную стоимость, уплаченного

соисполнителям по договорам на выполнение опытно-конструкторских

работ.

Инспекция, сочтя, что результатом исполнения обществом

обязательств явилась поставка на экспорт через комиссионера комплекса

имущества военного назначения (технической документации и опытного

образца), пришла к выводу о неправомерном применении обществом

положений статьи 148 Налогового кодекса, определяющих место

реализации работ (услуг). Названные операции, по мнению инспекции,

подлежали обложению налогом на добавленную стоимость по ставке

0 процентов как экспорт товаров.

На основании изложенного инспекция пришла к выводу о неуплате

обществом 14 603 093 рублей налога на добавленную стоимость

(доначислив его по ставке 18 процентов в связи с непредставлением по

истечении 180 дней документов, предусмотренных статьей 165 Налогового

кодекса), а также о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в

связи с неправомерным учетом в составе расходов 8 464 929 рублей налога

на добавленную стоимость, уплаченного соисполнителям.

Суды, отказывая обществу в удовлетворении требований по

рассматриваемому эпизоду, согласились с позицией инспекции о

совершении обществом действий по поставке продукции, а именно:

опытного образца специзделия и конструкторской документации к нему.

Рассматриваемые отношения, по мнению судов, не могут быть

квалифицированы как выполнение опытно-конструкторских работ также и

потому, что исключительные права на результат работ иностранному

заказчику не передавались.

Однако суды не учли следующего.

Согласно положениям пункта 1 статьи 769 Гражданского кодекса

Российской Федерации (далее – Гражданский кодекс) по договору на

выполнение опытно-конструкторских работ исполнитель обязуется на

основании технического задания заказчика разработать образец нового

изделия, конструкторскую документацию на него, а заказчик обязуется

принять работу и оплатить ее.

Исходя из предмета договора на выполнение опытно-

конструкторских работ его отграничение от договора поставки

заключается в том, что по договору поставки покупателю передается вещь,

приобретенная у третьих лиц или изготовленная поставщиком, но не

имеющая индивидуальных особенностей (серийная модель), в то время как

по договору на выполнение опытно-конструкторских работ

разрабатывается образец нового изделия в соответствии с потребностями,

определяемыми заказчиком в техническом задании.

При этом выполнение опытно-конструкторских работ всегда

сопряжено с получением определенного результата, имеющего

овеществленный характер – образец нового изделия или конструкторская

документация.

Пунктами 2.1, 2.2 заключенного с иностранным заказчиком

контракта установлено, что для выполнения технического задания

заказчика исполнитель выполнит работы, а также поставит документацию

и имущество заказчику. Заказчик примет документацию и имущество, а

также оплатит исполнителю стоимость работ, документации и имущества.

Статьей 1 контракта определено содержание терминов, примененных

в контракте.

Под термином «работы» понимаются опытно-конструкторские

работы по разработке документации, изготовлению специзделия, услуги,

оказываемые исполнителем заказчику по сдаче имущества и

документации, а также консультации по результатам выполненной работы;

под термином «документация» – комплект конструкторской документации

на специзделие и математическую модель, разработанные исполнителем

для передачи заказчику; под термином «имущество» – образец

специзделия, разрабатываемый исполнителем в соответствии с

техническим заданием иностранного заказчика.

Контрактом были определены порядок и сроки выполнения работ,

порядок их приемки.

Изложенное свидетельствует о том, что заключенный контракт по

своей правовой природе является договором на выполнение опытно-

конструкторских работ, местом выполнения которых в силу подпункта 4

пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса признается место нахождение

заказчика, в рассматриваемом случае – территория иностранного

государства.

То обстоятельство, что исключительные права на результат работ

иностранному заказчику не передавались, не может рассматриваться как

основание для иной квалификации предмета контракта.

По договорам на выполнение опытно-конструкторских работ

результат этих работ нередко представляет собой объект исключительных

прав. Согласно пункту 3 статьи 772 Гражданского кодекса права

исполнителя и заказчика на результаты работ, которым предоставляется

правовая охрана как результатам интеллектуальной деятельности,

определяются в соответствии с правилами раздела VII данного Кодекса.

Исходя из положений статьи 1371 Гражданского кодекса

исключительные права на изобретение, полезную модель или

промышленный образец, созданные при исполнении договора на

выполнение опытно-конструкторских работ, предоставляются заказчику

при условии наличия в договоре соответствующего условия об этом.

При отсутствии названного условия исключительные права

принадлежат исполнителю; в этом случае заказчик вправе, если договором

не предусмотрено иное, использовать созданные таким образом

изобретение, полезную модель или промышленный образец в целях, для

достижения которых был заключен соответствующий договор, на условиях

простой (неисключительной) лицензии в течение всего срока действия

патента без выплаты за это использование дополнительного

вознаграждения.

Следовательно, разрешение вопроса о принадлежности

исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности,

созданные при выполнении опытно-конструкторских работ, не влияет на

квалификацию данного договора как договора подрядного типа.

При перечисленных обстоятельствах оспариваемые судебные акты в

указанной части подлежат отмене согласно пункту 1 части 1

статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

как нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными

судами норм права.

Вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по

делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на

основании норм права в истолковании, расходящемся с содержащимся в

настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены на

основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального

кодекса Российской Федерации, если для этого нет других препятствий.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3

части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса

Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда

Российской Федерации

 

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 06.04.2011 по делу

№ А40-86304/10-116-304, постановление Девятого арбитражного

апелляционного суда от 30.06.2011 и постановление Федерального

арбитражного суда Московского округа от 16.11.2011 по тому же делу в

части отказа в удовлетворении заявления открытого акционерного

общества «Машиностроительное конструкторское бюро «Факел» имени

академика П.Д. Грушина» о признании недействительными решения

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим

налогоплательщикам по Московской области от 31.03.2010 № 09-23/10 по

эпизодам, изложенным в пунктах 1.2.11 и 2.6 мотивировочной части и в

соответствующей этим пунктам резолютивной части решения, а также

соответствующей части требования от 05.07.2010 № 851 об уплате

налогов, пеней, штрафа отменить.

Заявление открытого акционерного общества «Машиностроительное

конструкторское бюро «Факел» имени академика П.Д. Грушина» в

указанной части удовлетворить.

Признать в соответствующей части недействительными названные

решение и требование Межрайонной инспекции Федеральной налоговой

службы по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области.

В остальной части указанные судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий А.А. Иванов

адвокат регистрация сми лицензии связи