Вышестоящий налоговый орган вправе не только прекратить производство по делу, но и принять новое решение


Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации опубликовал постановление по делу № 15129/11 от 3 апреля 2012 года, в котором рассматривался спор между индивидуальным предпринимателем и Управлением Федеральной налоговой службы по Саратовской области. Суть рассмотренного ВАС в порядке надзора спора касалась возможности проведения вышестоящим налоговым органом повторной выездной проверки в целях контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, при обоснованной отмене решения последнего. Поводом к рассмотрению дела в порядке надзора стало обращение в ВАС управления федеральной налоговой службы о пересмотре в порядке надзора решения суда первой инстанции и постановлений судов апелляционной и кассационной инстанций, об удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным решения управления.

Фабула дела: Налоговая инспекция в ходе выездной налоговой проверки приняла решение, которым предпринимателю доначислены суммы налогов на доходы физических лиц, на добавленную стоимость и единого социального налога. Предприниматель подал апелляционную жалобу в управление, по итогам рассмотрения которой, производство по делу в отношении предпринимателя прекращено. Так как управление усмотрело в действиях должностных лиц инспекции нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки. Однако в целях осуществления контроля, управление провело повторную выездную налоговую проверку предпринимателя, по результатам которой, предпринимателю доначислены налоги, и он привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость, а также за непредставление документов. Между тем предприниматель не согласился с решением управления и обратился в арбитражный суд с настоящими исковыми требованиями.

Арбитражные суды трех инстанций удовлетворили заявленные предпринимателем требования, указав, что материалы дела не содержали доказательств того, что целью проверки являлся контроль за нижестоящим налоговым органом, в связи с чем, проведение повторной выездной проверки было осуществлено при отсутствии к тому оснований.

Коллегия судей ВАС передала дело в Президиум в целях выработки единообразного подхода при применении арбитражными судами норм материального и процессуального права. Президиум ВАС согласился с правовой позицией судов нижестоящих инстанций и оставил оспариваемые судебные акты без изменений, мотивируя свое постановление следующим. В ходе проведения повторной выездной проверки предпринимателя управлением не реализовывалась оценка эффективности проведения первоначальной проверки в части выявления нарушений налогового законодательства. При этом, в настоящем деле управлением не были приведены доводы о том, что первоначальная проверка предпринимателя являлась неэффективной или носила фрагментарный характер.

В соответствии с действующим законодательством, вышестоящий налоговый орган по итогам рассмотрения апелляционной жалобы вправе не только прекратить производство по делу, но и принять новое решение. С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что повторная выездная налоговая проверка, оформленная в установленном порядке, была осуществлена с целью доначисления налогов по кругу тех обстоятельств и правонарушений, которые были выявлены в результате первоначальной налоговой проверки, а это неправомерно. Подобные действия управления не позволили защитить права предпринимателя.


ПОСТАНОВЛЕНИЕ
Президиума Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации
№ 15129/11
Москва 3 апреля 2012 г.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
в составе:
председательствующего – Председателя Высшего Арбитражного
Суда Российской Федерации Иванова А.А.;
членов Президиума: Амосова С.М., Андреевой Т.К., Бациева В.В.,
Витрянского В.В., Завьяловой Т.В., Зориной М.Г., Козловой О.А.,
Маковской А.А., Никифорова С.Б., Першутова А.Г., Сарбаша С.В.,
Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. –
рассмотрел заявление Управления Федеральной налоговой службы
по Саратовской области о пересмотре в порядке надзора решения
Арбитражного суда Саратовской области от 17.12.2010 по делу
№ А57-12694/2010, постановления Двенадцатого арбитражного
апелляционного суда от 31.03.2011 и постановления Федерального
арбитражного суда Поволжского округа от 01.08.2011 по тому же делу.
В заседании приняли участие представители заявителя – Управления
Федеральной налоговой службы по Саратовской области – Овчар О.В.,
Смирнов С.Л.
Заслушав и обсудив доклад судьи Зориной М.Г., а также объяснения
представителей участвующего в деле лица, Президиум установил
следующее.
Индивидуальный предприниматель Зыков Сергей Викторович
(далее – предприниматель) обратился в Арбитражный суд Саратовской
области с заявлением о признании недействительным решения Управления
Федеральной налоговой службы по Саратовской области
(далее – управление) от 25.06.2010 № 1.
Решением Арбитражного суда Саратовской области от 17.12.2010
требование удовлетворено.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда
от 31.03.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановлением от 01.08.2011 решение суда первой инстанции
и постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской
Федерации, о пересмотре в порядке надзора названных судебных актов
управление просит их отменить как нарушающие единообразие
в толковании и применении арбитражными судами положений части
первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс).
В отзыве на заявление предприниматель просит оставить
оспариваемые судебные акты без изменения как соответствующие
нормам законодательства о налогах и сборах.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении,
отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании
представителей участвующего в деле лица, Президиум считает,
что обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения
по следующим основаниям.
По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией
Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району города Саратова
(далее – инспекция) принято решение от 25.06.2009 № 024/12
(далее – решение инспекции), которым предпринимателю доначислены
суммы налогов на доходы физических лиц, на добавленную стоимость
и единого социального налога, начислены соответствующие суммы пеней
и он привлечен к налоговой ответственности за неуплату налогов
на доходы физических лиц и на добавленную стоимость.
По итогам рассмотрения управлением апелляционной жалобы
предпринимателя решение инспекции было отменено и производство
по делу прекращено, поскольку управление усмотрело в действиях
должностных лиц инспекции нарушение существенных условий
процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки,
выразившихся во вручении акта проверки и уведомления о рассмотрении
материалов проверки лицу, не уполномоченному предпринимателем
на получение таких документов и на участие в процедуре рассмотрения
результатов проверки.
Впоследствии управлением в целях осуществления контроля
за деятельностью инспекции проведена повторная выездная налоговая
проверка предпринимателя. По ее результатам принято решение
от 25.06.2010 № 1, которым предпринимателю доначислены налоги
на доходы физических лиц и на добавленную стоимость,
единый социальный налог, начислены соответствующие суммы пеней
за неуплату этих налогов и он привлечен к налоговой ответственности
за неполную уплату налога на добавленную стоимость, а также
за непредставление документов.
Не согласившись с названным решением управления,
предприниматель обжаловал его в Федеральную налоговую службу,
которая в удовлетворении апелляционной жалобы отказала.
Предприниматель оспорил решение управления от 25.06.2010 № 1
в арбитражный суд.
Суды трех инстанций, удовлетворяя заявленное требование, пришли
к выводу, что проведение повторной выездной проверки было
осуществлено при отсутствии к тому оснований, установленных пунктом 2
статьи 89 Кодекса, поскольку материалы дела не содержали доказательств
того, что ее целью являлся контроль за нижестоящим налоговым органом.
Суды сочли, что действия управления были направлены на взыскание
с предпринимателя налогов, доначисление которых предусмотрено
в отмененном им решении инспекции.
По мнению Президиума, указанный вывод судов является верным.
Предметом контроля вышестоящим налоговым органом могут
являться оценка эффективности проведения первоначальной проверки
в части выявления нарушений налогового законодательства, а также
сделанные в ходе данной проверки выводы об отсутствии таких
нарушений. Как следует из материалов дела, эти задачи исходя
из предмета повторной выездной проверки предпринимателя,
обстоятельств и финансово-хозяйственных операций, исследовавшихся
в ее рамках, управлением не реализовывались.
Приказом Федеральной налоговой службы от 30.05.2007
№ ММ-3-06/333@ утверждены Концепция системы планирования
выездных налоговых проверок, а также Общедоступные критерии
самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемые
налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения
выездных налоговых проверок.
При рассмотрении настоящего дела управлением не были приведены
доводы о том, что первоначальная проверка предпринимателя с учетом
указанных критериев оценки рисков (отражение в бухгалтерской
или налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов
либо убытков; опережающий темп роста расходов над темпом роста
доходов; выплата среднемесячной заработной платы на одного работника
ниже среднего уровня по виду экономической деятельности
в субъекте Российской Федерации; отражение расходов в размере,
максимально приближенном к сумме полученного дохода, и т. д.) являлась
неэффективной, носила фрагментарный характер и не была направлена
на проверку этих обстоятельств.
Таким образом, судами правомерно сделан вывод, что повторная
выездная налоговая проверка, хотя и оформлена управлением в порядке,
предусмотренном пунктом 10 статьи 89 Кодекса, фактически таковой
не являлась, поскольку была осуществлена с целью доначисления налогов
по кругу тех обстоятельств и правонарушений, которые были выявлены
в результате первоначальной налоговой проверки.
Согласно пункту 2 статьи 140 Кодекса по итогам рассмотрения
апелляционной жалобы на решение налогового органа вышестоящий
налоговый орган вправе, отменив решение налогового органа, не только
прекратить производство по делу, но и принять новое решение.
Следовательно, управление, отменив решение инспекции в порядке
административного контроля, имело возможность известить
предпринимателя о дате и месте рассмотрения материалов проверки,
с участием предпринимателя рассмотреть эти материалы и по результатам
принять новое решение.
Подобные действия управления позволили бы защитить права
предпринимателя, исключив возможность его повторной проверки за тот
же период и по тем же налогам.
Вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов
по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые
на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся
в настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены
на основании пункта 5 части 3 статьи 311 Арбитражного процессуального
кодекса Российской Федерации, если для этого нет других препятствий.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 1
части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса
Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Саратовской области от 17.12.2010
по делу № А57-12694/2010, постановление Двенадцатого арбитражного
апелляционного суда от 31.03.2011 и постановление Федерального
арбитражного суда Поволжского округа от 01.08.2011 по тому же делу
оставить без изменения.
Заявление Управления Федеральной налоговой службы
по Саратовской области оставить без удовлетворения.
Председательствующий А.А. Иванов